Письмо УМНС РФ по Мурманской обл. от 02.06.2004 г № 30-26-34/05827

О налоге на имущество организаций

Недавние изменения в Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ), повлекшие за собой, в частности, отмену Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" и Инструкции Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", до сих пор вызывает у налогоплательщиков множество вопросов. Поэтому основное внимание хотелось бы уделить кардинальным изменениям, отраженным в новой главе 30 НК РФ.
Прежде всего необходимо отметить, что статьей 373 НК РФ из состава налогоплательщиков исключены филиалы и обособленные подразделения, которые в соответствии со статьей 19 НК РФ не признаются налогоплательщиками, а лишь исполняют обязанности организаций по уплате налогов и сборов по местонахождению филиалов и иных обособленных подразделений.
Согласно ранее действовавшему порядку исчисления налога на имущество объектом обложения налогом на имущество являлись основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.
Вместе с тем, 01.01.2004 объектом налогообложения стало признаваться движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объекта основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ).
Ведение бухгалтерского учета в Российской Федерации регламентируется Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми документами.
Согласно п. 2 ст. 8 указанного Закона имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.
Таким образом, в соответствии с п. 20 "Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91Н, на балансе организации в зависимости от имеющихся у организации прав на основные средства (движимое и недвижимое имущество) отражаются:
- основные средства, принадлежащие на праве собственности (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление);
- основные средства, находящиеся у организации в хозяйственном ведении или оперативном управлении (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление);
- основные средства, полученные организацией в аренду;
- основные средства, полученные организацией в безвозмездное пользование;
- основные средства, полученные организацией в доверительное управление.
Исходя из нового объекта налогообложения при формировании среднегодовой (средней) стоимости имущества, подлежат рассмотрению остатки по следующим счетам бухгалтерского учета:
1.Для организаций (за исключением кредитных и бюджетных): 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств", 010 "Износ основных средств", 03 "Доходные вложения в материальные ценности".
2.Для кредитных организаций, в том числе банков: 604 "Основные средства банков", 606 "Амортизация основных средств", 608 "Имущество, полученное в финансовую аренду (лизинг)", 60805 "Амортизация основных средств, полученных в финансовую аренду (лизинг)".
3.Для бюджетных учреждений и организаций: 01 "Основные средства", 02 "Износ основных средств".
Кроме того, следует иметь в виду, что помимо вышеуказанных счетов бухгалтерского учета в расчете среднегодовой (средней) стоимости имущества необходимо учитывать счета, на которых отражается являющееся объектом движимое и недвижимое имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, а также находящееся в доверительном управлении или в рамках договора простого товарищества.
При определении налоговой базы имущество учитывается, как и ранее, по его остаточной стоимости, исчисленной по данным бухгалтерского учета (ст. 375 НК РФ). Если для отдельных объектов основных средств в бухгалтерском учете начисление амортизации не предусмотрено, для целей налогообложения стоимость таких объектов определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисленного по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового периода (отчетного) периода.
Так, к примеру, не предусмотрено начисление амортизации по объектам основных средств некоммерческих и бюджетных организаций, поскольку по указанным объектам предусмотрено начисление износа в конце отчетного периода (года). Для целей налогообложения по вышеуказанным организациям величина износа определяется по состоянию на 1-е число каждого месяца в размере 1/12 годовой суммы износа.
Существенные изменения претерпел порядок определения среднегодовой (средней) стоимости имущества. Так, в соответствии со ст. 376 НК РФ (п. 4) среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.
Таким образом, расчет средней и среднегодовой стоимости имущества будет производиться по следующим формулам:
За 1 квартал:
(C1 + C2 + C3 + C4)

-------------------,
   3 месяца + 1

За 1 полугодие:
(C1 + C2 + C3 + C4 + C5 + C6 + C7)

----------------------------------,
          6 месяцев + 1

За 9 месяцев:
(C1 + C2 + C3 + C4 + C5 + C6 + C7 + C8 + C9 + C10)

--------------------------------------------------,
                   9 месяцев + 1

За год (налоговый период):
(C1 + C2 + C3 + C4 + C5 + C6 + C7 + C8 + C9 + C10 + C11 + C12 + C13)

--------------------------------------------------------------------
                           12 месяцев + 1

где показатели C1, C2, C3, C4, C5, C6, C7, C8, C9, C10, C11, C12, C13 - остаточная стоимость имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода, а также на 1 января года, следующего за отчетным (показатель С13).
В соответствии со ст. 379 НК РФ и Законом Мурманской области от 26.11.2003 N 446-01-ЗМО "О налоге на имущество" (далее - Закон 446-01-ЗМО) как и ранее налоговым периодом признается год, отчетными - первый квартал, полугодие и девять месяцев.
Изменения также произошли и в размере ставки налога. Так, согласно ст. 380 НК РФ налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения. Ранее в 2003 году на территории Мурманской области действовала ставка налога на имущество в размере 2 %, с 01.01.2004 ставка установлена Законом 446-01-ЗМО в размере 2,2 %. Кроме того, для отдельных категорий налогоплательщиков установлены дифференцированные налоговые ставки.
Существенно, до 16 пунктов, сокращен перечень налоговых льгот (ст. 381 НК РФ). Вместе с тем, ст. 372 НК РФ предусмотрено, что при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками. Так, законами Мурманской области предусмотрен ряд льгот для плательщиков налога на имущество, в том числе для: бюджетных организаций и учреждений в отношении имущества, собственником которого является Мурманская область и муниципальные образования Мурманской области; религиозных организаций в отношении имущества, не используемого ими для осуществления религиозной деятельности; организаций, производящих сельскохозяйственную продукцию, осуществляющих ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующих эту продукцию, при условии, что в общем доходе таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной и промышленной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов; организаций, осуществляющих производство продукции мукомольно-крупяной промышленности, производство готовых кормов и их составляющих для животных, содержащихся на фермах, при условии, что доход от указанных видов деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы доходов организации; имущество органов законодательной (представительной) и исполнительной власти Мурманской области и органов местного самоуправления Мурманской области.
Кардинальные изменения произошли и в порядке определения авансового платежа по налогу на имущество. Так, согласно п. 4 ст. 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с действующим порядком. Следует отметить, что Законом Мурманской области от 26.04.2004 N 474-01-ЗМО лесные хозяйства Мурманской области освобождены от исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на имущество.
Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые устанавливаются законами субъектов Российской Федерации (ст. 383 НК РФ). Согласно ст. 3 Закона 446-01-ЗМО суммы авансового платежа по налогу налогоплательщики уплачивают по истечении отчетного периода в пятидневный срок со дня, установленного для представления налогового расчета по авансовым платежам по налогу. Налог, подлежащий уплате налогоплательщиком по истечении налогового периода, уплачивается в десятидневный срок со дня, установленного для представления налоговой декларации по налогу.
Сроки представления налоговых деклараций (расчетов) существенных изменений не претерпели. Статьей 386 НК РФ срок представления: налоговых расчетов по авансовым платежам установлен не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода; налоговых деклараций по итогам налогового периода - не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Форма налоговой декларации (расчета), а также Инструкция по ее заполнению утверждена Приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224.
В заключение необходимо отметить, что статьями 376, 382, 384, 385 НК РФ на организацию-налогоплательщика возложена обязанность по определению налоговой базы, суммы налога, уплате налога и представлению деклараций отдельно по имуществу, расположенному по местонахождению организации (по месту постановки на учет в налоговых органах иностранного представительства): имуществу каждого обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс; по каждому объекту недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации и (или) обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, или же представительства иностранной организации.